|
Відповідно до пп. 169.4.2 п. 169.4 ст. 169 Податкового кодексу роботодавець платника податку зобов'язаний здійснити, у тому числі за місцем застосування податкової соціальної пільги, з урахуванням положень абзацу другого п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу перерахунок суми доходів, нарахованих такому платнику податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої податкової соціальної пільги:
- за наслідками кожного звітного податкового року під час нарахування заробітної плати за останній місяць звітного року;
- під час проведення розрахунку за останній місяць застосування податкової соціальної пільги у разі зміни місця її застосування за самостійним рішенням платника податку або у випадках, визначених пп. 169.2.3 п. 169.2 цієї статті;
- під час проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з таким роботодавцем.
Нагадаємо, що абзацом другим п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу встановлено порядок застосування ставки податку на доходи фізичних осіб у розмірі 17%, а пп. 169.2.3 п. 169.2 ст. 169 цього Кодексу — обмеження щодо застосування податкової соціальної пільги.
Крім того, роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги (пп. 169.4.3 п. 169.4 ст. 169 Податкового кодексу).
Заробітна плата та податкова соціальна пільга
Перерахунок податкової соціальної пільги провадиться з метою забезпечення виконання норми Податкового кодексу щодо обмеження розміру заробітної плати звітного податкового місяця, який дає право платнику податку на застосування податкової соціальної пільги, та перевірки правильності нарахування податку на доходи фізичних осіб за кожний окремий податковий період (місяць).
Згідно з пп. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Податкового кодексу податкова соціальна пільга застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата (інші прирівняні до неї відповідно до законодавства виплати, компенсації та винагороди), якщо його розмір не перевищує суми, що дорівнює розміру місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженого на 1,4 та округленого до найближчих 10 грн. (у 2013 р. — 1610 грн.).
Відповідно до абзацу другого п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу якщо база оподаткування, визначена з урахуванням норм п. 164.6 ст. 164, щодо доходів, зазначених в абзаці першому п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу (зокрема, щодо заробітної плати та винагороди за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг), що зменшені на суму єдиного соціального внеску), в календарному місяці перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного податкового року, до суми такого перевищення застосовується ставка 17%.
Платники податку, які подають податкові декларації за податковий (звітний) рік згідно зі статтями 177 і 178 Податкового кодексу, застосовують ставку податку 17% до частини середньомісячного річного оподатковуваного доходу, що перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року. Розмір середньомісячного річного оподатковуваного доходу розраховується як сума загальних місячних оподатковуваних доходів, зазначених в абзаці першому п. 167.1 ст. 167 цього Кодексу, поділена на кількість календарних місяців, протягом яких платником податку було одержано такі доходи у податковому (звітному) році, за який здійснюється декларування.
Таким чином, перерахунок полягає в уточненні розмірів виплачуваних протягом року місячних доходів з урахуванням сум, нарахованих безпосередньо за відповідні звітні місяці (відпускні, лікарняні тощо). Уточнені місячні оподатковувані доходи розраховуються кожний окремо як об'єкти оподаткування.
Алгоритм проведення перерахунку
Алгоритм проведення перерахунку сум доходів та наданих фізичній особі податкових соціальних пільг складається з урахуванням положень підпунктів 169.4.1, 169.4.2, 169.4.4 п. 169.4 ст. 169 та абзацу третього п. 167.1 ст. 167 Податкового кодексу.
Алгоритм перерахунку сум доходів, нарахованих фізичній особі у вигляді заробітної плати, а також сум наданої податкової соціальної пільги є таким:
визначається сума нарахованого доходу за кожний місяць звітного року з урахуванням періодів, за які проведено нарахування сум доходів, та вимог абзацу третього пп. 169.4.1 п. 169.4 ст. 169 Податкового кодексу:
- якщо розмір місячного оподатковуваного доходу не перевищує десятикратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового року, проводиться перерахунок податку із застосуванням ставки 15%;
- якщо розмір місячного оподатковуваного доходу перевищує десятикратний розмір мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового року, то проводиться перерахунок податку із застосуванням ставок 15 та 17%;
- розрахована щодо кожного місяця сума оподатковуваного доходу порівнюється з:
- граничною сумою доходу, яка дає право платнику податку на застосування податкової соціальної пільги;
- сумою доходу, яка визначається для оподаткування за ставкою 15 та/або 17%;
- провадиться кінцеве оподаткування місячних оподатковуваних доходів і визначається сума податку щодо кожного місяця окремо та за рік у цілому, яка порівнюється з сумою податку, фактично утриманою впродовж року з виплачених доходів, щодо яких провадився перерахунок.
Наслідки проведення перерахунку
У разі перевищення річної розрахункової суми податку над фактично утриманим податком за рік визначається сума недоплати.
Така сума недоплати стягується роботодавцем за рахунок суми будь-якого оподатковуваного доходу (після його оподаткування) за відповідний місяць, а в разі недостатності суми такого доходу — за рахунок оподатковуваних доходів наступних місяців, до повного погашення суми такої недоплати.
Якщо внаслідок проведення остаточного розрахунку з платником податку, який припиняє трудові відносини з роботодавцем, виникає сума недоплати, що перевищує суму оподатковуваного доходу платника податку за останній звітний період, то непогашена частина такої недоплати включається платником податку до складу податкового зобов'язання за наслідками звітного податкового року та сплачується самим платником.
Розглянемо, як здійснюється перерахунок податку на доходи фізичних осіб у розрізі одного місяця.
Приклад 1
Застосування податкової соціальної пільги
Працівнику підприємства за вересень 2013 р. нараховано заробітну плату — 1485 грн. Оскільки його дохід в межах граничного розміру (1610 грн.), такий працівник має право на застосування податкової соціальної пільги. Податком на доходи фізичних осіб оподатковується заробітна плата, з якої вже утримано єдиний соціальний внесок та податкову соціальну пільгу.
Визначаємо суму єдиного соціального внеску, що утримується із нарахованої заробітної плати:
1485 грн. х 3,6% = 53,46 грн.
Вираховуємо суму єдиного соціального внеску:
1485 грн. – 53,46 грн. = 1431,54 грн.
Визначаємо базу оподаткування податку на доходи фізичних осіб з урахуванням податкової соціальної пільги:
(1431,54 грн. – 573,50 грн.) х 15% = 128,71 грн.
Таким чином, виходячи з розрахунку, загальна сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає утриманню роботодавцем із заробітної плати працівника з урахуванням податкової соціальної пільги, становить 128,71 грн.
Приклад 2
Заробітна плата та утримання податку на доходи фізичних осіб за ставками 15 і 17%
Працівнику підприємства у вересні 2013 р. нараховано заробітну плату в розмірі 16 000 грн. Ставка єдиного соціального внеску у вигляді утримань із заробітної плати становить 3,6%.
Визначаємо суму єдиного соціального внеску, що утримується із нарахованої заробітної плати:
16 000 грн. х 3,6% = 576 грн.
Визначаємо базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб (нараховану заробітну плату, зменшену на суму єдиного соціального внеску):
16 000 грн. – 576 грн. = 15 424 грн.
Оскільки база оподаткування перевищує 10-кратний розмір мінімальної заробітної плати (15 424 грн. > 11 470 грн.), перевищення оподатковується за ставкою 17%.
База оподаткування, до якої застосовується ставка податку 17%, становить
16 000 грн. – 576 грн. – 11 470 грн. = 3954 грн.
Визначаємо суму податку:
за ставкою 15% оподатковується дохід 11 470 грн., з якого податок становить
11 470 грн. х 15% = 1720,50 грн.;
за ставкою 17% оподатковується дохід 3954 грн., з якого податок становить
3954 грн. х 17% = 672,18 грн.
Таким чином, виходячи з розрахунку, загальна сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає утриманню роботодавцем із заробітної плати працівника, становить 1720,50 грн. + 672,18 грн. = 2392,68 грн.
Приклад 3
Розмір заробітної плати перевищує десять мінімальних заробітних плат, і податок на доходи фізичних осіб утримується за ставкою 15%
Працівнику підприємства у вересні 2013 р. нараховано заробітну плату в розмірі 11 800 грн., ставка єдиного соціального внеску становить 3,6%.
Сума єдиного соціального внеску, що підлягає утриманню із нарахованої заробітної плати:
11 800 грн. х 3,6% = 424,80 грн.
База оподаткування податком на доходи фізичних осіб визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного соціального внеску:
11 800 грн. – 424,80 грн. = 11 375,20 грн.
Оскільки база оподаткування податком на доходи фізичних осіб не перевищує 10-кратного розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня 2013 р. (11 470 грн.), до заробітної плати працівника у вересні застосовується ставка податку у розмірі 15%.
Визначаємо суму податку:
11 375,20 грн. х 15% = 1706,28 грн.
Таким чином, сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає утриманню із заробітної плати, становить 1706,28 грн.
Приклад 4
Розмір заробітної плати перевищує дохід, з якого сплачується єдиний соціальний внесок
Нарахована заробітна плата у вересні 2013 р. працівнику підприємства становить 28 000 грн., ставка єдиного соціального внеску — 3,6%. Максимальний розмір заробітної плати, з якої сплачується єдиний соціальний внесок з 01.01.2013 р. по 30.11.2013 р. становить 19 499 грн. (1147 грн. х 17 грн.).
Визначаємо суму єдиного соціального внеску з нарахованої заробітної плати з урахуванням максимального розміру бази для його нарахування:
19 499 грн. х 3,6% = 701,96 грн.
Визначаємо базу оподаткування податком на доходи фізичних осіб (нараховану заробітну плату зменшено на суму єдиного соціального внеску):
28 000 грн. – 701,96 грн. = 27 298,04 грн.
Оскільки база оподаткування перевищує 10-кратний розмір мінімальної заробітної плати (27 298,04 грн. > 11 470 грн.), перевищення оподатковується за ставкою 17%.
База оподаткування, до якої застосовується ставка податку 17%, становить
28 000 грн. – 701,96 грн. – 11 470 грн. = 15 828,04 грн.
Визначаємо суму податку:
за ставкою 15% оподатковується дохід 11 470 грн., з якого податок становить
11 470 грн. х 15% = 1720,50 грн.;
за ставкою 17% оподатковується дохід 15 828,04 грн., з якого податок становить
15 828,04 грн. х 17% = 2690,77 грн.
Таким чином, виходячи з розрахунку, загальна сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає утриманню роботодавцем із заробітної плати працівника, становить 1720,50 грн. + 2690,77 грн. = 4411,27 грн.
Приклад 5
Одночасна виплата заробітної плати та винагороди за цивільно-правовим договором
У вересні 2013 р. працівнику підприємства одночасно нараховано заробітну плату у розмірі 11 000 грн. та винагороду за виконання робіт за цивільно-правовим договором — 4000 грн. Ставка єдиного соціального внеску із заробітної плати становить 3,6%, із винагороди — 2,6%.
Визначаємо суму єдиного соціального внеску, що утримується із нарахованої заробітної плати:
11 000 грн. х 3,6% = 396 грн.
Визначаємо суму єдиного соціального внеску, що утримується із нарахованої винагороди:
4000 грн. х 2,6% = 104 грн.
Загальний дохід працівника у вересні становить
11 000 грн. (заробітна плата) + 4000 грн. (винагорода) = 15 000 грн.
База оподаткування, до якої застосовується ставка податку 17%, становить
15 000 грн. – 396 грн. – 104 грн. – 11 470 грн. = 3030 грн.
Визначаємо суму податку:
за ставкою 15% оподатковується дохід 11 470 грн., з якого податок становить
11 470 грн. х 15% = 1720,50 грн.;
за ставкою 17% оподатковується дохід 3030 грн., з якого податок становить
3030 грн. х 17% = 515,10 грн.
Таким чином, загальна сума податку на доходи фізичних осіб, що підлягає утриманню податковим агентом з місячного доходу платника податку, становить 1720,50 грн. + 515,10 грн. = 2235,60 грн.
Відповідальність за непроведення перерахунку
У разі непроведення перерахунку сум доходів, нарахованих платнику податку у вигляді заробітної плати, а також суми наданої йому податкової соціальної пільги податкові агенти можуть бути притягнуті до відповідальності.
Якщо в результаті перерахунку виникає недоплата податку на доходи фізичних осіб, а податковий агент не стягує її з оподатковуваного доходу платника податку, то до податкового агента застосовується штраф, встановлений ст. 127 Податкового кодексу.
Так, згідно з п. 127.1 цієї статті ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Ті самі дії, вчинені повторно протягом 1095 днів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 50% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Дії, передбачені абзацом першим цього пункту, вчинені протягом 1095 днів втретє та більше разів, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 75% суми податку, що підлягає нарахуванню та/або сплаті до бюджету.
Крім того, передбачено також адміністративну відповідальність для винних посадових осіб юридичної особи, а також громадян-підприємців.
Згідно зі ст. 1634 КпАП неутримання або неперерахування до бюджету сум податку на доходи фізичних осіб при виплаті фізичній особі доходів, перерахування податку на доходи фізичних осіб за рахунок коштів підприємств, установ і організацій (крім випадків, коли таке перерахування дозволено законодавством), неповідомлення або несвоєчасне повідомлення державним податковим інспекціям за встановленою формою відомостей про доходи громадян тягне за собою попередження або накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій, а також на громадян — суб'єктів підприємницької діяльності у розмірі від 2 до 3 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (від 34 до 51 грн.).
Дії, передбачені частиною першою цієї статті, вчинені особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за те саме порушення, тягнуть за собою накладення штрафу на посадових осіб підприємств, установ і організацій, а також на громадян — суб'єктів підприємницької діяльності у розмірі від 3 до 5 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (від 51 до 85 грн.).
Вісник Міністерства доходів і зборів України
|
